Звоните нам:
8 (4852) 28-10-18
8 (800) 200-28-07

☰ 8 (800) 200-28-07
Резервы на УСН
12 марта 2015
Резервы на УСН
Компании на УСН вправе не резервировать суммы под некоторые расходы. Однако есть и такие виды резервов, которые «упрощенец» создавать обязан.

Многие бухгалтеры на «упрощенке» считают, что резервы — это некоторые абстрактные счета, которые должны использовать только крупные компании. Такое мнение ошибочно. Абсолютно все фирмы должны при совпадении определенных условий формировать резервы.

Сразу скажем, что в налоговом учете «упрощенцы» создавать резервы не вправе. Дело в том, что для таких фирм в Налоговом кодексе прописан закрытый перечень расходов, в котором отчисления на резервы не предусмотрены*(1). Да и в принципе это было бы нелогично, ведь при «упрощенке» расходы признаются только после их фактической оплаты*(2).

В бухгалтерском учете дело обстоит иначе. От некоторых видов резервов «упрощенцы» освобождены, но есть и такие виды, которые обязаны формировать все организации.

Необязательные резервы

Субъекты малого предпринимательства на УСН (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) вправе не создавать резервы на предстоящие расходы*(3). Речь здесь идет об обязательствах с неопределенной величиной или сроком исполнения (оценочные обязательства)*(4), например, резервы на оплату отпусков, выплату вознаграждений по итогам работы за год, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание*(5), связанные с прекращением деятельности*(6), и другие.

Важно! Критерии отнесения компаний к субъектам малого предпринимательства прописаны в статье 4 Федерального закона от 24 июля 2007 года N 209-ФЗ: доля участия юридических лиц, численность и выручка.

Обязательные резервы

Обязательные резервы связаны с изменением оценочных значений. Это корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации и не являющаяся исправлением ошибки в отчетности*(7). Речь здесь идет о резервах*(8):
— по сомнительным долгам;
— под снижение стоимости материально-производственных запасов (далее — МПЗ);
— под обесценение финансовых вложений.

Важно! Изменение способа оценки активов и обязательств не является изменением оценочного значения (п. 3 ПБУ 21/2008).

Указанные выше резервы необходимы для исключения искажений бухгалтерской отчетности. Формируют резервы не реже одного раза в год — перед составлением бухгалтерского баланса *(9).

Резервы по сомнительным долгам. Их формируют в случае признания дебиторской задолженности сомнительной. Сомнительной считается «дебиторка», которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями*(10).

Величину резерва фирме следует определять отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга*(11). Способ оценки резерва следует прописать в учетной политике*(12).

Важно! Чиновники считают, что если на отчетную дату у фирмы имеется уверенность в получении оплаты какой-то конкретной просроченной «дебиторки», то резерв по данному долгу может рассматриваться как создание скрытых резервов (письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01; п. 6 ПБУ 1/2008).

Для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам предназначен счет 63 «Резервы по сомнительным долгам»*(13).
Отчисления в резервы по сомнительным долгам признают прочими расходами*(14) и отражают следующей проводкой:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 63
— сформирован резерв по сомнительным долгам.
На дату получения средств от должника в счет погашения сомнительной задолженности следует восстановить резерв по сомнительным долгам в полученной сумме:
Дебет 63 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
— восстановлен резерв по сомнительным долгам в части погашения задолженности.

Суммы «дебиторки», по которой истек срок исковой давности, списывают по каждому обязательству в составе прочих расходов. Основания: данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации*(15). Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Сумму задолженности отражают на забалансовом счете 007 в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания*(16) (см. пример ниже).

Пример
Задолженность покупателя составляет 100 000 руб. Фирма признала эту «дебиторку» сомнительной, в связи с чем был сформирован резерв по сомнительным долгам. В дальнейшем по истечении срока исковой давности указанная задолженность признана безнадежной. В учете сделаны следующие проводки:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 63
— 100 000 руб. — сформирован резерв по сомнительным долгам;
Дебет 63 Кредит 62
— 100 000 руб. — списана дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;
Дебет 007
— 100 000 руб. — списанная дебиторская задолженность учтена за балансом.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, последний в какой-либо части не будет использован, то при составлении бухгалтерского баланса неизрасходованные суммы резерва присоединяют к финансовым результатам*(17):
Дебет 63 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
— восстановлен резерв по сомнительным долгам.

Резервы под снижение стоимости МПЗ. МПЗ, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась или они морально устарели либо потеряли свои первоначальные качества, показывают в бухгалтерском балансе на конец года по текущей рыночной стоимости с учетом их физического состояния. Снижение стоимости МПЗ отражают в виде начисления резерва*(18).

Его создают по каждой единице МПЗ, принятой к учету. Возможно создание резервов по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных МПЗ (за исключением таких укрупненных групп, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция и т.п.)*(19).

Резерв формируют на величину разницы между текущей рыночной стоимостью МПЗ и их фактической себестоимостью, если последняя выше текущей рыночной стоимости*(20). Порядок определения рыночной стоимости в законодательстве не прописан. По нашему мнению, можно использовать данные о ценах, полученные от изготовителей, органов госстатистики, торговых инспекций, представленные в средствах массовой информации и специальной литературе, а также экспертные заключения. Способ оценки рыночной стоимости следует прописать в учетной политике*(21).

Для обобщения информации о резервах под снижение стоимости материальных ценностей предназначен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»*(22). Отчисления в резерв признают прочими расходами*(23):
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 14
— сформирован резерв под снижение стоимости МПЗ.

Если в следующий за отчетным период текущая рыночная стоимость МПЗ, по которым был сформирован резерв, увеличивается, то соответствующую часть резерва корректируют*(24):
Дебет 14 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
— скорректирована сумма резерва при повышении стоимости МПЗ.

Аналогичная проводка делается и при списании материальных ценностей, по которым образован резерв (зарезервированная сумма восстанавливается)*(25).

Пример
Отразим в учете организации формирование резерва под снижение стоимости материальных ценностей при условии, что на конец 2014 г. у фирмы числится 100 рулонов рубероида РПП-300 по цене 350 руб. за рулон. Рыночная стоимость материалов составляет 300 руб. за рулон. В I квартале 2015 г. 15 рулонов было продано.
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 14
— 5000 руб. ((350 руб. — 300 руб.) х 100 руб.) — сформирован резерв под снижение стоимости материалов;
Дебет 14 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
— 750 руб. (5000 руб. : 100 руб. х 15 руб.) — восстановлен резерв при продаже материалов.

МПЗ в бухгалтерском балансе показывают*(26):
— по текущей рыночной стоимости, если она выше первоначальной цены;
— по первоначальной стоимости, если она выше или равна рыночной цене.

Резервы под обесценение финансовых вложений. Устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, признается обесценением*(27). В учетной политике организации следует прописать уровень существенности снижения стоимости вложений*(28).

Расчетная стоимость финансовых вложений равна разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете, и суммой такого снижения*(29).

При возникновении ситуации, в которой может произойти обесценение вложений, компания должна проводить проверку наличия условий устойчивого снижения их стоимости, которые характеризуются одновременным наличием следующих аспектов*(30):
— на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость вложений существенно выше их расчетной стоимости;
— в течение отчетного года расчетная стоимость вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
— на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости вложений.

Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости вложений, то фирма образует резерв под обесценение на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью вложений. Отметим, проверка проводится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения*(31).

Для обобщения информации о наличии и движении резервов под обесценение финансовых вложений предназначен счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»*(32). Коммерческие организации образуют резерв за счет финансовых результатов в составе прочих расходов*(33):
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
— сформирован резерв под обесценение финансовых вложений.
Аналогичная запись делается при увеличении величины резервов*(34).

Важно! По мнению Минфина России, субъект малого предпринимательства может принять решение не отражать обесценение финансовых вложений в бухучете в случаях, когда расчет величины такого обесценения затруднителен (п. 10 Информации N ПЗ-3/2012).

При уменьшении величины созданных резервов (повышение расчетной стоимости либо выбытие финансовых вложений) сумма ранее созданного резерва переносится на прочие доходы*(35) (см. пример ниже):
Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
— скорректирован резерв под обесценение финансовых вложений.

Пример
Компания «Актив» приобрела долю в уставном капитале (20 000 руб.) компании «Пассив» при его учреждении. Впоследствии компания «Пассив» была признана банкротом и ликвидирована.

Отразим в учете «Актива» создание резерва под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале.

Расчетная стоимость доли в «Пассиве» равна нулю:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
— 20 000 руб. — сформирован резерв под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале.
На дату ликвидации компании «Пассив»:
— Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
— 20 000 руб. — списана сумма резерва под обесценение финансовых вложений.

В бухгалтерской отчетности стоимость финансовых вложений показывают по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение*(36).

М. Косульникова,
главный бухгалтер компании «Галан»

«Актуальная бухгалтерия», N 9, сентябрь 2014 г.


*(1) ст. 346.16 НК РФ; письмо Минфина России от 29.12.2004 N 03-03-02-04/4/1
*(2) п. 2 ст. 346.17 НК РФ; письмо Минфина России от 08.06.2011 N 03-11-06/2/90
*(3) п. 3 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н (далее — ПБУ 8/2010)
*(4) п. 4 ПБУ 8/2010
*(5) п. 11 Информации Минфина России от 01.11.2012 N ПЗ-3/2012 (далее — Информация N ПЗ-3/2012); п. 2.1 ПБУ 2/2008, утв. приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н
*(6) п. 3.1 ПБУ 16/02, утв. приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н
*(7) п. 2 ПБУ 21/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее — ПБУ 21/2008)
*(8) п. 3 ПБУ 21/2008, п. 38 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (далее — ПБУ 19/02), п. 25 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее — ПБУ 5/01)
*(9) п. 4 ПБУ 21/2008
*(10) п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение)
*(11) п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение)
*(12) п. 7 ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее — ПБУ 1/2008)
*(13) План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — План счетов)
*(14) п. 11 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее — ПБУ 10/99)
*(15) п. 11 ПБУ 10/99; п. 77 Положения
*(16) п. 77 Положения
*(17) п. 70 Положения
*(18) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(19) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(20) п. 25 ПБУ 5/01
*(21) п. 7 ПБУ 1/2008
*(22) План счетов
*(23) п. 11 ПБУ 10/99; п. 20 Методических указаний
*(24) п. 25 ПБУ 5/01
*(25) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(26) п. 25 ПБУ 5/01
*(27) абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02
*(28) п. 7 ПБУ 1/2008
*(29) абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02
*(30) пп. 37, 38 ПБУ 19/02
*(31) абз. 6 п. 38 ПБУ 19/02
*(32) План счетов
*(33) абз. 4 п. 38 ПБУ 19/02
*(34) п. 39 ПБУ 19/02
*(35) пп. 39, 40 ПБУ 19/02
*(36) абз. 5 п. 38 ПБУ 19/02




ПОПУЛЯРНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
СПРАВОЧНЫЙ МАТЕРИАЛ

 

    Получите бесплатный доступ на 3 дня

    Оставьте заявку и мы вам перезвоним

    * Я принимаю пользовательское соглашение об использовании персональных данных


      Корпорация развития малого и среднего предпринимательства     

    [contact-form-7 404 "Not Found"]